摘 要：企业合并会计处理时，企业可以根据自己的需要，采用购买法，或采用权益结合法。目前国际上逐渐取消权益结合法，将购买法作为唯一处理策略。在购买法下，利润操纵的手段主要有：随意决定合并成本； 利用商誉来调整利润； 大量计提重组准备；任意转变被合并企业净资产的公允价值等。在权益结合法下利润操纵手段主要有： 通过出售增值资产来操纵利润；通过合并来虚增利润。无论哪一种策略都会发生利润操纵理由。
关键词： 购买法；利润操纵；权益结合法；企业合并
财政部于2006年2月份发布的第20号《企业合并》 新会计准则，在与国际会计准则趋同的同时，根据我国企业合并的实际情况增加了符合我国国情的内容，但同时给企业提供了新的利润操纵机会
1.权益结合法
权益结合法，也称股权结合法、权益联营法。视企业合并为参与合并的双方，与购买法基于不同的假设。通过股权的交换形成的所有者权益的联合，合并后，股东在新企业中的股权相对不变。在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。权益结合法仅适用于以股权相交抽象的合并业务，而且账面上不确认商誉。
权益结合法下，资产按账面价值计价，在物价上涨的时期，其账面价值一般低于公允价值，因而资产存在未实现升值，实施合并企业可以通过出售这些资产，增加合并年度的利润，如果继续使用这些资产，则可以较低的折旧费用与摊销费用与所实现的利润相配比，这使权益结合法下的利润大于购买法下的利润。
2.购买法
购买法，又叫购受法。把购买企业获取被并企业净资产的行为视为资产交易行为，即将企业合并视为购买企业以一定的价款购进被并企业的机器设备、存货等资产项目，同时承担该企业的所有负债的行为，从而按合并时的公允价值计量被并企业的净资产，将投资成本超过净资产公允价值的差额确认为商誉的会计策略。
合并时发生的相关费用，应当分别处理：若以发行股票为代价合并其他企业，股票的登记和发行费用应当直接冲销股票的公允价值，即减少超面值缴入资本；法律费、咨询费和佣金等直接费用增加净资产或投资成本；其他间接费用确认为当期费用。
3.我国企业合并会计处理策略
我国的企业合并大多采用的是权益结合法。由于此类合并得到了中国证监会的批准，使权益结合法获得事实上的认同。例如，1999年6月，经中国证监会的批准，清华同方与鲁颖电子采用换股方式正式合并，清华同方在吸收合并公告书中明确指出：本次合并采用权益结合法进行会计处理。这是我国首起使用权益结合法处理企业合并的案例。其后，又有多起合并业务纷纷效仿，而我国现有的会计制度中并没有权益结合法的位置，但实践中权益结合法又在我国企业合并得以广泛运用。
4.国际企业合并会计处理策略
最初，许多国家规定企业合并可采用权益结合法和购买法，由于权益结合法能使合并报表的盈余数字好看，更多的企业选择了权益结合法。为了防止滥用，许多国家开始对权益结合法进行了严格的限制，约束该策略的使用。现在有许多国家已取消了权益结合法，规定企业合并只能采用购买法。美国是最早采用权益结合法的国家，1970 年发布的APB第 16 号意见书《企业合并》允许同时采用购买法和权益结合法，并对权益结合法的使用在参与合并企业的性质、所有者权益的结合方式、是否存在有计划的交易等方面提出了12项限制性条件，规定只有完全符合这12项条件的企业合并才能采用权益结合法编制合并报表。权益结合法虽然在一定程度上推动了美国的并购浪潮，但由于其通常能报告较高的收益，在实务中往往被滥用。并且它与购买法的并用也产生了不少理由，相似的并购可以通过一系列的策划而选用有利于合并方的会计处理策略。
5.利润操纵
利润操纵的动因主要是企业通过利润操纵最终实现自身利益的最大化。从会计计量理论来看，目前的计量理论客观上造成财务成果的扭曲，主观上又常被利用利润操纵。无论采取何种会计处理策略，都无法避开利润操纵。在权益结合法下，由于合并后的企业视同一开始就存在，不论合并发生在哪一天，参与合并企业整个年度的损益都要包括在合并后企业的损益中。在购买法下，支付对价资产的公允价值和账面价值的差额计入当期损益，购买企业可通过调节资产的公允价值来调节利润。利用公允价值，购买企业还可以压低购入资产的重估价值，比如低估被购买企业的资产、高估其负债，再在合并后通过处置这些资产和负债获取利润。
采用购买法可以防止企业合并方式人为操纵利润。由于我国目前尚不具备使用公允价值的条件，我国采用的购买法还不能完全同国际惯例那样按公允价值入账，必须对购买法予以相应修正，我国应致力于完善购买法的工作，特别是规范和完善评估市场。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部，企业会计准则，2006
[2]张晗，企业合并会计策略的利润操纵理由及策略研究，商业经济，2009.6
[3]柴玉珂；浅议企业合并会计策略选择的经济后果[J]；管理科学文摘；2006年08期
[4]潘秀丽；共同制约下企业合并的会计策略选择[J]；会计研究；2002年01期
试议企业合并会计处理方法与利润操纵
更新时间：2024-01-29
作者：用户投稿
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