本站原创【关键词】集团企业 池 涉税理由
20世纪80年代，池管理业务开始作为国际银行界一项全新的金融服务在国外兴起。90年代末，作为在池管理业务占据市场领先地位的美国花旗银行，于1999年把企业池管理业务引入了中国市场。中国本土的全国性商业银行也与时俱进，利用自身得天独厚的优势，把池业务开展得风生水起。
一、池管理业务的作用
对于提供池管理业务的各大银行来说，给客户提供简单的资金收付管理服务显然不能满足某些客户的资金管理要求，也将会被市场所淘汰。根据客户具体的需求和特点，为客户量身打造符合国家法律法规允许的个性化管理方案，提供更专业的、更具统合性的池管理业务，协助客户在确保资金有效流动的基础上，实现最大的资金管理收益，最大的资金价值，成为不二的选择。对于运转池管理业务的各大集团企业来说，随着业务的不断拓展，集团企业下属的全资子公司、控股公司、参股公司、分公司越来越多，集团企业对于内部资金的集中化管理、流动性管理和收益性管理的需求变得日益迫切。如何强化企业的流管理，提升企业价值成为了越来越多企业资金管理部门的工作重点。成功运转的池业务，可以大大降低整个集团企业的财务费用，减少资金运转成本，而且可以强化集团企业内部制约的职能，防范集团企业资金风险，同时还可以集中集团企业资金，用于集团企业主业及其延伸发展的投资，增强企业后劲和竞争力，获取更大的投资效果和企业价值。二、我国池管理业务的主要运转模式
我国将cash pooling翻译成“池”，十分贴切、形象，也很准确（本文中的“”等同于“资金”理解）。集团企业总部开立一个母账户，各个参加池管理业务的成员企业都单独开立一个子账户，每日在特定的时点，各子账户中的富余都会自动被上划到母账户中；同时，经各成员企业申请，母账户在指定日期将特定的申请款下划到各成员企业的子账户中。这样，集团企业总部借助于银行的专业服务，把下属的或者制约的各个公司（独立法人和非独立法人）的集中起来“按需分配”管理，富余了就及时流入池，哪里短缺了就及时地流向那里。池中的不足时，甚至可以向银行进行资金融通，向池中“补水”。实际上，池是建立在委托贷款模式下的集团企业内部的资金融通，一般情况下，集团企业中的总部和参加池管理业务的成员企业都选择同一个银行来运转池业务。目前，我国国内有以下三种常见的池管理运转模式：1.集团结算中心母账户统一上划和下拨资金（以银行为委托贷款）。这种模式下，池管理业务就是在一个集团企业内部，以集团企业总部的名义设立集团企业池母账户，一般由集团结算中心来管理，通过参加池的成员企业子账户向母账户每日在特定的时点，定时将各成员企业的池子账户中的富余余额上划到母账户中。每日池资金上划以后，成员企业子账户上保持余额为零或者目标余额。这个目标余额的设定通常是由参加池管理业务的成员企业考虑自身资金使用的需求和库存额度等，和集团结算中心协商确定。实务中，这个目标余额的金额是很小的，主要是为了应急支取小额和一些银行代扣款项，如电话费、银行手续费等。同时，集团结算中心也可以根据本集团业务的特性和管理需要，向银行要求一日多次定时从子账户中上划款项到池。
为了更好地管理池中的，池各成员企业，一般是要提前数日向集团结算中心申请下划款的金额和日期，成员企业在接受到池下划款后才能进行资金支付，这对成员企业的流预测提出了很高的要求。如成员企业出现紧急的情形，需要使用池中的款项，但没有事前申请，则可以紧急申请下划款，但必须得到企业高层的审批。因为如所需资金金额较大，集团结算中心有可能需要提前支取一些定期存款、银行理财产品来准备下划款，这样会让集团损失一些资金的收益。为了避开频繁地下划款项，有些集团结算中心会和提供池服务的银行达成一个整个集团的日间贷款额度，然后分配给各个成员企业使用。各个成员企业和银行具体签订“透支业务合同”，享受规定额度的日间透支。每日，成员企业可以先在额度内进行正常的款项支付，这些透支的款项，集团结算中心会在每日特定的时点自动下划予以补足，不需要支付银行任何利息费用。但日间透资额度有时不够，税款和社保款等不能使用日间透资扣款等，需要申请池下划款才能进行支付，影响工作效率。
2.集团成立财务公司运营资金（以专业财务公司为委托贷款）。此种模式实质上与以银行作为委托贷款服务提供商的池模式类似，只不过是由集团专门成立的财务公司（独立的法人企业）代替了结算中心在池管理业务中扮演的角色。财务公司的资金管理人员自己处理池管理的相关业务，银行不再是委托贷款服务的提供商，只是提供单纯的资金支付结算服务，提供支持池管理业务的先进技术系统，并提供灵活多样的解决方案。财务公司作为非银行性质的金融机构，如能解决开具正规的金融票据的理由，将使池管理业务在形式上更加符合国家相关的法律法规的规定。
3.子账户间先调配，然后由母账户、财务公司账户统一差额上划和下拨资金（调配后，以银行或者财务公司为委托贷款）。这种模式下，池管理业务就是各池成员企业之间先进行资金的借贷，不足的或者富余的部分再由母账户或者财务公司统一差额来进行上划和下拨资金。这种模式其实是上述两种模式的基础上多了个“子账户间先自行调配资金”的动作，所起到的效果是一样的。
三、关于池管理业务的涉税理由
我国目前的池管理业务，主要涉及的税收有营业税、印花税和企业所得税等。1.池管理业务的营业税理由。根据前述的池的三种模式，可以知道，成员企业在池存款或者贷款。池的存款，除了“活期存款”，还会被用来做“协定存款”、“通知存款”和其他银行理财产品等，以期取得高于活期的利息收入。池的贷款，需要支付相应的利息费用，一般利率会稍低于银行的同期同类利率。2009年1月1日生效的《关于公布废止的营业税规范性文件目录的通知》（国税发〔2009〕29号），明确废止了《国家税务总局关于贷款业务征收营业税理由的通知》（国税发〔2002〕13号文第二条的规定，也就是说，在2008年12月31日之前，参加池业务而收到的利息，银行是有义务扣缴利息相关的营业税的，公司可以不主动申报利息的营业税；但从2009年1月1日开始，参加池业务而收到的利息，各公司需要自行申报、缴纳利息相关的营业税。实务中，地方税务局还是按照“金融保险业”的税目征收5%的营业税，企业按月申报。好多人对于池业务中的“活期存款”、“协定存款”和“通知存款”等存款类的利息收入要不要申报、缴纳营业税存在疑义，但为规避税务风险，倡议还是考虑及时申报、缴纳营业税及城建税、教育费附加和地方教育附加。
2.池管理业务的印花税理由。池业务中的每一笔上划款和下划款的交易，按照税法相关规定，都应该按照“借款合同”的税目申报、缴纳万分之零点五的印花税。但如果每笔划款交易都申报、缴纳印花税，将使得池业务无法顺利运转。实务中，一般是和银行协议约定“委托贷款业务”，采取额度管理的原则，任意时刻所有借款方使用的委托贷款的余额总数不超过总额度，此额度可循环使用，参加池业务的各公司第一年都按本公司在池中最高的单次实际发生额（存款或者贷款）来申报、缴纳印花税，如次年在池中最高的单次实际发生额（存款或者贷款）超过第一年的，则超过部分需要申报、缴纳印花税，没有超过第一年最高额的，则可以不申报、缴纳印花税，以后年度照此类推。但这种做法虽然合理，却没有明确的法律依据，是不是能得到主管税务机关的认同还是个理由。
3.池管理业务的企业所得税理由。池管理业务中涉及到存、贷款利率是否合理合法，贷款的金额是否合法，成员企业的利息收入和利息费用列支是否合理、合法，是否有财务费用转移、利润转移等嫌疑。从税务机关的角度来说，就是资本弱化、一般纳税调整事项和特别纳税调整等涉税理由。这些都是池业务处理企业所得税理由时需要注意的理由。
四、关于池管理业务的利息理由
1.池管理业务成员企业的利息支出和利息收入的合理性理由。不管是采用哪种具体的池管理业务模式，集团企业都要参照国家确定的金融机构的存、贷款利率水平区间来商定本集团池业务适用的具体利率，不能使用异常高出或者异常低于正常利率的极不合理的利率。不管出于什么动机，首先要考虑利率的合法性，其次考虑利率的合理性，从而使发生的利息支出和利息收入金额合理，不违反国家的相关规定。池管理业务中，一个池成员企业的利息支出就是其他池成员企业的利息收入。如果考虑到成员企业间的企业所得税税率的差异（如高新技术企业享受15%的优惠税率），而人为地将利息支出从低税率的成员企业转移到高税率的成员企业，或者将利息收入从高税率的成员企业转移到低税率的成员企业，但资金的借、贷和成员企业实际的业务需求等不能很好地匹配，那么这很容易引起税务当局的关注，给整个集团带来税务风险，因为依据《企业所得税法》和《特别纳税调整实施办法（试行）》等相关条款，税务当局完全有依据、有可能对关联企业间不合理的利息收入、利息支出作特别纳税调整。补税的同时，带来的是集团企业形象的毁灭。但实务中，有的池成员企业资金短缺时从池借款，一旦本企业池账户有，就会及时被上划到池母账户还借款，这样的借款就很难确定具体的借款利率，但计算出的借款利率要合理。这种关联企业间的资金借贷一定要避嫌，不能发生让税务局认为是转移定价或者资本弱化的情形，否则，就得不偿失了。
2.池管理业务成员企业的贷款金额和利息列支的合法性理由。依据《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第三十八条规定，在生产经营活动中发生向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分利息支出，准予扣除。有效、合理、合法的税前列支池相关的利息支出，必须严格依据《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策理由的通知》（财税〔2008〕121号）、《企业所得税法》及其《企业所得税法实施条例》和《特别纳税调整实施办法（试行）》等法律法规的相关规定。值得注意的是，池业务中相关的票据要合法。池成员企业收到利息收入和支付利息费用时，大都没有开具或者取得合法、有效的票据作为凭证，而是以内部的相关表格等资料作为凭证。实际上，专门成立的财务公司经批准可以使用自制的经银监局备案的专业票据，可以合法地出具相关的利息收支票据；而作为非金融企业的池成员企业，可以到主管税务机关申请利息收支的相关票据，或者向税务机关申请自己直接开具相关的票据。企业的税务人员千万不能怕麻烦、图省事，而不去申请开具池业务相关的合法票据。实务中，许多未取得合法、有效利息收支票据的池成员企业，对利息费用都进行了税前列支；而利息收入作为财务费用的抵减，实际上是增加了企业所得税应纳税所得额。倡议没有取得合法、有效利息支出票据的企业，都不要税前列支这部分利息支出；利息收入因为没有合法、有效的票据，也不要作为财务费用的抵减，而应该作为“营业外收入”来进行会计核算。
综上所述，集团企业在使用池业务时，要综合考虑资金运营的实际需要、实务操作的便利以及涉税风险的规避等多方面的因素，选择最适合自身发展的池业务管理模式。同时，希望各级税务部门要密切关注池管理业务的发展，走访、调研运转池业务的相关企业，取得第一手资料，针对池业务中存在的借贷款利率确定、票据的开具、有关税收计算和申报等给出明确的规定，更好地规范池业务的管理，为集团企业的发展作出贡献。
（作者为财务部经理、高级会计师）
参考文献
[1] 财政部，国家税务总局.关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策理由的通知[S].财税〔2008〕121 号，2008-09-19.
[2] 唐来福.浅谈企业关联方利息支出的纳税调整事项[J].哈尔滨：现代经济信息，2009（5）.